.: Krajowa Izba Gospodarczo-Rehabilitacyjna :.

powered . by

Kursy walut
NBP	2010-09-07
USD	3.0943	+1.62%
EUR	3.9495	+0.55%
CHF	3.0551	+1.85%
GBP	4.7544	+1.37%

Interpretacje:

Czy wynagrodzenia pracowników niepełnosprawnych, na które pracodawcy uzyskiwali, w latach 2004-2006, dofinansowanie ze środków PFRON stanowiły w tym okresie koszty uzyskania przychodów?

Data publikacji: wtorek, 2009.12.22; Autor: PIRN 11/2009

Na pytanie odpowiada prawnik Ewa Brożyna.

Od 1 stycznia 2004 r. pracodawcom, na podstawie art. 26a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych, przysługiwało miesięczne dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, którzy nie osiągnęli wieku emerytalnego.
Kwoty dofinansowania były różne, w zależności od statusu pracodawcy:
Pracodawcy prowadzącemu zakład pracy chronionej przysługiwało 100% niżej wymienionych kwot:

 130% najniższego wynagrodzenia - w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do znacznego stopnia niepełnosprawności,

 110% najniższego wynagrodzenia - w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności,

 50% najniższego wynagrodzenia - w przypadku osób niepełnosprawnych zaliczonych do lekkiego stopnia niepełnosprawności.

Dodatkowo od 1 czerwca 2004 r. dla prowadzącego zakład pracy chronionej ww. kwoty zwiększało się o 75% najniższego wynagrodzenia w przypadku zatrudnienia osób niepełnosprawnych, u których stwierdzono chorobę psychiczną, upośledzenie umysłowe lub epilepsję, oraz niewidomych.
Pracodawca prowadzący zakład pracy chronionej otrzymywał miesięczne dofinansowanie w pełnej ustawowej wysokości, z tym, że jeśli miesięczne dofinansowanie przekroczyło osiągane (brutto) przez niepełnosprawnego pracownika wynagrodzenie, to tę różnicę pracodawca przekazywał na zakładowy fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych, z przeznaczeniem na indywidualne programy rehabilitacji pracowników niepełnosprawnych zatrudnionych w zakładzie pracy chronionej.
Miesięczne dofinansowanie wypłacał Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez okres roku w wysokości proporcjonalnej do wymiaru czasu pracy pracownika.
W przypadku gdy osoba niepełnosprawna była zatrudniona u więcej niż jednego pracodawcy w wymiarze czasu pracy nie przekraczającym ogółem pełnego wymiaru czasu pracy, miesięczne dofinansowanie przyznaje się na tę osobę pracodawcom, u których jest ona zatrudniona, w wysokości proporcjonalnej do wymiaru czasu pracy tej osoby.
Natomiast, gdy osoba niepełnosprawna była zatrudniona w wymiarze czasu pracy przekraczającym ogółem pełny wymiar czasu pracy, miesięczne dofinansowanie przyznawało się na tę osobę w wysokości nie przekraczającej kwoty miesięcznego dofinansowania przyznawanego na osobę zatrudnioną w pełnym wymiarze czasu pracy. Miesięczne dofinansowanie w wysokości proporcjonalnej do wymiaru czasu pracy tej osoby w pierwszej kolejności przyznawało się pracodawcy, który wcześniej zatrudnił tę osobę.
Miesięczne informacje o wynagrodzeniach, zatrudnieniu i stopniach niepełnosprawności pracowników niepełnosprawnych, z uwzględnieniem pracowników, u których stwierdzono chorobę psychiczną, upośledzenie umysłowe lub epilepsję oraz pracowników niewidomych - składane były w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego informacja dotyczy.
Wniosek o wypłatę miesięcznego dofinansowania za dwa miesiące - składany był w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącach, których wniosek dotyczył, przez transmisję danych w formie dokumentu elektronicznego oraz pobranie drogą elektroniczną potwierdzenia wysłanej informacji lub wniosku.
Informacje o wysokości podwyższonych kosztów zatrudnienia osób niepełnosprawnych - składane były do 15 lutego roku następującego po roku sprawozdawczym.

Z dniem 1 maja 2004 r., w związku z uzyskaniem przez Rzeczpospolitą Polską członkostwa w Unii Europejskiej i obowiązkiem stosowania zasad wspólnotowych do pomocy publicznej (pomocy państwa) do rozporządzenia Komisji Europejskiej (KE) Nr 2204/2002 z 12 grudnia 2002 w sprawie stosowania Artykułów 87 i 88 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską w odniesieniu do pomocy państwa w zakresie zatrudnienia (Dz. Urz. WE L 337 z 13.12.1002, str. 3; Dz. Urz. Polskie wydanie specjalne, rozdz. 5, t. 4, str. 273 i Dz. Urz. UE L 368 z 23.12.2006, str. 85), dostosowano pomoc związaną z finansowaniem składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie art. 25 ustawy o rehabilitacji(…) i dofinansowaniem do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych na podstawie art. 26a tej ustawy, aby zapewnić wyłączenie z zasad konkurencyjności Unii Europejskiej (art. 87-88 Traktatu) pomocy państwa wspomagających zatrudnienie osób niepełnosprawnych.
Rozporządzenie KE 2204/2002 dopuszczało pomoc państwową w trzech rodzajach przypadków:

 tworzenie zatrudnienia (art.4),

 rekrutacja i wynagrodzenie pracowników znajdujących się w szczególnie niekorzystnej sytuacji i osób niepełnosprawnych (art.5),

 dodatkowe koszty zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych (art.6).

Artykuły 5 i 6 miały bezpośrednie zastosowanie do wspieranego i chronionego zatrudnienia osób niepełnosprawnych. Art. 6 pkt. 2 definiował \"zmniejszoną wydajność\" oraz \"dodatkowe koszty organizacji pracy dla ludzi niepełnosprawnych\", jako usprawiedliwienie pomocy państwa. W przypadku zmniejszonej wydajności, płace mogą być dofinansowane do 60%.
Dodatkowe koszty były określone jako: koszty adaptacji pomieszczeń, koszty zatrudnienia pracowników spędzających czas wyłącznie na pomocy pracownikowi lub pracownikom niepełnosprawnym (tak więc personel zapewniający usługi lub pracujący bezpośrednio jako \"pracownicy produkcyjni\") oraz kosztów adaptacji lub nabycia urządzeń przeznaczonych do ich użytku. Ponadto art. 6 dopuszczał dodatkowe elementy kosztów tylko w przypadku zatrudnienia chronionego (w stopniu, w jakim koszty te są specyficznie związane z wspieraniem zatrudnienia osób niepełnosprawnych). Były to: koszty budowy, instalacji lub rozbudowy danego zakładu, koszty administracyjne oraz koszty transportowe wynikające z zatrudnienia pracowników niepełnosprawnych.
Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 114, 1194 z późn. zm) było aktem prawa krajowego dostosowującym pomoc związaną z finansowaniem składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie art. 25 ustawy o rehabilitacji(…) oraz pomoc związaną z dofinansowaniem do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych na podstawie art. 26a ustawy do unijnych reguł pomocy publicznej. W akcie tym (jak również w akcie zastępującym go, tj. rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 2007 r. w sprawie udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne), zawarto warunek uzyskiwania przez pracodawcę finansowania przez Fundusz i budżet państwa składek na ubezpieczenia społeczne zatrudnionych osób niepełnosprawnych oraz uzyskiwania z Funduszu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, którym było ponoszenie przez pracodawców podwyższonych kosztów zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

Powyższe rozporządzenia określały, że przez podwyższone koszty zatrudniania osób niepełnosprawnych rozumie się:

1) obciążenia wynikające z niższej produktywności osób niepełnosprawnych:

a) zwiększony czas wykonywania czynności pracy przez zatrudnione osoby niepełnosprawne,

b) dodatkowy urlop wypoczynkowy i skrócony czas pracy,

c) zwolnienia od pracy w celu uczestniczenia w turnusie rehabilitacyjnym,

d) 15-minutowa przerwa w pracy na gimnastykę usprawniającą lub wypoczynek,

e) zwolnienia od pracy w celu wykonania badań specjalistycznych, zabiegów leczniczych lub usprawniających, a także w celu uzyskania zaopatrzenia ortopedycznego lub jego naprawy, jeżeli czynności te nie mogą być wykonane poza godzinami pracy,

f) zwiększoną absencję chorobową,

g) zwiększone zużycie materiałów i surowców,

2) koszty zatrudniania pracowników dotyczące czasu przeznaczonego wyłącznie na pomoc w pracy pracownikowi lub pracownikom niepełnosprawnym,

3) koszty adaptacji pomieszczeń,

4) koszty adaptacji lub nabycia urządzeń przeznaczonych do użytku osób niepełnosprawnych,

- które są kosztami dodatkowymi względem kosztów, które przedsiębiorca poniósłby, jeżeli zatrudniałby pracowników nie będących osobami niepełnosprawnymi, przez każdy okres, przez który pracownik lub pracownicy niepełnosprawni są w rzeczywistości zatrudniani.

W przypadku pracodawcy prowadzącego zakład pracy chronionej, zatrudniającego co najmniej 50% pracowników zaliczonych do znacznego lub umiarkowanego stopnia niepełnosprawności oraz pracowników psychicznie chorych, z epilepsją i z upośledzeniem umysłowym zaliczonych do lekkiego stopnia niepełnosprawności, przez podwyższone koszty zatrudniania osób niepełnosprawnych rozumiało się dodatkowo koszty:

1) budowy, instalacji lub rozbudowy danego zakładu,

2) administracyjne,

3) transportowe,

- które wynikają z zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

Koszty, wynikające z niższej produktywności osób niepełnosprawnych przedsiębiorca wyliczał w odniesieniu do pracownika niepełnosprawnego, a pozostałe koszty przedsiębiorca wyliczał w odniesieniu do pracownika niepełnosprawnego lub pracowników niepełnosprawnych, których dotyczą podwyższone koszty.
Natomiast maksymalna wielkość ryczałtowo ustalonych podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych wynosiła:

1) 90% najniższego wynagrodzenia - w odniesieniu do osób zaliczonych do znacznego stopnia niepełnosprawności,

2) 70% najniższego wynagrodzenia - w odniesieniu do osób zaliczonych do umiarkowanego stopnia niepełnosprawności,

3) 40% najniższego wynagrodzenia - w odniesieniu do osób zaliczonych do lekkiego stopnia niepełnosprawności,

a także 100% kwot odpowiadających składkom na ubezpieczenia społeczne, o których mowa w art. 25 ust. 3 ustawy.

Kwoty, o których mowa pkt 1-3, ulegały zwiększeniu o 55% najniższego wynagrodzenia w odniesieniu do osób, u których stwierdzono upośledzenie umysłowe, chorobę psychiczną lub epilepsję, oraz do osób niewidomych. Koszty te odnosiły się do pracodawców prowadzących zakłady pracy chronionej.

Maksymalna wielkość pomocy nie mogła przekroczyć 100% kosztów płacy zatrudnionej osoby niepełnosprawnej.
Pomoc na finansowanie składek na ubezpieczenia społeczne oraz na dofinansowanie do wynagrodzeń mogła być udzielana łącznie z każdą pomocą przeznaczoną na zatrudnienie osób niepełnosprawnych i nie mogła przekroczyć podwyższonych kosztów zatrudnienia osób niepełnosprawnych, pod warunkiem, że były to koszty dodatkowe w stosunku do tych, które przedsiębiorca poniósłby w przypadku zatrudnienia osób nie będących osobami niepełnosprawnymi w okresie, na który osoba lub osoby niepełnosprawne są faktycznie zatrudnione.
Pomoc mogła być udzielana łącznie z pomocą na zatrudnienie oraz inną pomocą w rozumieniu art. 87 (1) Traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską, jak i z innym wsparciem ze środków Wspólnoty Europejskiej, w odniesieniu do tych samych kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą, i nie może ona łącznie przekroczyć 100% kosztów zatrudnienia w okresie, na jaki osoby niepełnosprawne zostały faktycznie zatrudnione.
Pomoc była przekazywana w formie zaliczki lub ryczałtu na rekompensatę podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych.
Warunkiem udzielenia pomocy było zobowiązanie się przedsiębiorcy do rozliczenia przyznanej pomocy w formie zaliczki po przekazaniu w terminie do dnia 15 lutego roku następującego po roku sprawozdawczym organowi udzielającemu pomocy informacji o wysokości faktycznie poniesionych przez przedsiębiorcę w okresie sprawozdawczym podwyższonych kosztów zatrudniania osób niepełnosprawnych.
Warunkiem udzielenia pomocy było również zobowiązanie się przedsiębiorcy do przechowywania przez okres 10 lat dokumentacji pozwalającej na sprawdzenie zgodności przyznanej pomocy z przepisami rozporządzenia.

Ustawa z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 202, poz. 1957) z dniem 1 stycznia 2004 r. uchyliła przepis art. 17 ust. 1 pkt 25, na podstawie którego wolne od podatku były dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez zakłady pracy chronionej na podstawie przepisów o zatrudnianiu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Jednakże zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 przytoczonej wyżej ustawy, między innymi to zwolnienie, ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 25, stosowane miało być w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2003 r. - do dnia 31 grudnia 2004 r. Następnie ustawa z dnia 18 listopada 2004 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 254, poz. 2533) wydłużyła termin stosowania przedmiotowego zwolnienia do dnia 31 grudnia 2006 r.
Równocześnie z zachowanym zwolnieniem z podatku dochodowego od osób prawnych, odpowiednie zastosowanie miał przepis art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu sprzed 2004 r., zgodnie z którym nie uważało się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w szczególności w art. 17 ust. 1 pkt 25.
Analogicznie, przepis art. 21 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym - dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez zakłady pracy chronionej na podstawie przepisów o zatrudnianiu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych były wolne od podatku, został uchylony przez art. 1 pkt 10 lit. a tiret dwudzieste pierwsze ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. (Dz. U. Nr 202, poz. 1956). Przy tym przedmiotowe zwolnienie w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2004 r., stosowane było w zakresie i na zasadach dotychczasowych do dnia 31 grudnia 2006 r. - art. 14 ustawy zmieniającej.
Jednocześnie na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - nie można było uznać za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w szczególności w art. 21 ust. 1 pkt 48.
W związku z tym, że ustawodawca nie wydłużył już kolejny raz czasowo obowiązującego zwolnienia, od dnia 1 stycznia 2007 wszelka pomoc finansowa ze środków PFRON dla prowadzących zakłady pracy chronionej, w tym również dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, stanowiło przychód podlegający opodatkowaniu.
Z drugiej zaś strony przestały obowiązywać przepisy, na mocy których nie można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów - wydatków bezpośrednio sfinansowanych z tych dochodów. Co oznacza, że dopiero od 1 stycznia 2007 r. wynagrodzenia pracowników są kosztem uzyskania przychodów, a uzyskane z PFRON dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych przychodem i w konsekwencji w tej części staje się obojętne podatkowo.
A zatem:

1. Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 18 maja 2004 r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne (Dz. U. Nr 114, 1194 z późn. zm.) było aktem prawa krajowego dostosowującym pomoc związaną z finansowaniem składek na ubezpieczenia społeczne na podstawie art. 25 ustawy oraz pomoc związaną dofinansowaniem do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych na podstawie art. 26a ustawy, do unijnych reguł pomocy publicznej.

2. W akcie tym (jak również w akcie zastępującym go, tj. rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 29 stycznia 2007 r. w sprawie udzielania pomocy przedsiębiorcom zatrudniającym osoby niepełnosprawne), zawarto warunek uzyskiwania przez pracodawcę pomocy na finansowanie przez Fundusz i budżet państwa składek na ubezpieczenia społeczne zatrudnionych osób niepełnosprawnych oraz uzyskiwanie z Funduszu dofinansowania do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, którym było ponoszenie przez pracodawców podwyższonych kosztów zatrudnienia osób niepełnosprawnych.

3. Ww. akty nie tworzyły samodzielnej podstawy do rekompensaty podwyższonych kosztów zatrudnienia osób niepełnosprawnych, albowiem w § 1 odwoływały się m.in. do pomocy udzielanej na podstawie art. 25 i art. 26a ustawy o rehabilitacji (…).

4. Pracodawcy, w latach 2004-2008, uzyskiwali pomoc na finansowanie składek na ubezpieczenie społeczne lub na dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych, którą po zakończeniu każdego roku (do 15 lutego) zobowiązani byli rozliczyć, wykazując m.in:

- maksymalną wielkość pomocy,

- sumę podwyższonych kosztów zatrudnienia,

- ogólną kwotę kosztów płacy.

Powyższe stanowiły pułapy intensywności pomocy, uzyskiwanej w formach określonych na podstawie art. 25 ustawy (finansowanie składek na ubezpieczenia społeczne) oraz na podstawie art. 26a ustawy (dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych), których nie można było przekroczyć. Najniższy z nich (a mógł nim być np. koszt płacy) ograniczał wysokość finansowania składek i dofinansowania do wynagrodzeń. Nie można zatem uznać, że pomoc w formach określonych na podstawie art. 25 ustawy oraz na podstawie art. 26a ustawy w istocie nie była pomocą na finansowanie składek na ubezpieczenia społeczne oraz na dofinansowanie do wynagrodzeń osób niepełnosprawnych.

5. Biorąc pod uwagę, obowiązujący do 31 grudnia 2006 r., art. 21 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym - dotacje, subwencje i dopłaty otrzymane z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych przez zakłady pracy chronionej na podstawie przepisów o zatrudnianiu i rehabilitacji osób niepełnosprawnych, były wolne od podatku i przepis art. 23 ust. 1 pkt 56 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - zgodnie z którym nie można było uznać za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w szczególności w art. 21 ust. 1 pkt 48, nie ma podstaw do zaliczania do kosztów uzyskania przychodów sfinansowanych ze środków PFRON w latach 2004-2006 dofinansowań do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych.

6. Należy również dodać, że zwrot części wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych ze środków PFRON zmniejszał koszty w momencie faktycznego otrzymania środków pieniężnych. Zmniejszenie kosztów przed datą otrzymania środków pieniężnych z PFRON pozwalało uniknąć ewentualnych korekt spowodowanych różnicą między wnioskiem złożonym przez pracodawcę a sumą akceptowaną przez PFRON. Na koniec roku należało jednak zapewnić poprawną wysokość kosztów, korygując je o dofinansowanie do wynagrodzeń otrzymane w roku następnym a dotyczące miesięcy roku poprzedniego.

Żadna część jak i całość artykułów zawartych na stronie www.kigr.pl nie może być powielana i rozpowszechniania lub dalej rozpowszechniana w jakiejkolwiek formie i w jakikolwiek sposób (w tym także elektroniczny lub mechaniczny lub inny albo na wszelkich polach eksploatacji) włącznie z kopiowaniem, szeroko pojętą digitalizacją, fotokopiowaniem lub kopiowaniem, w tym także zamieszczaniem w Internecie - bez pisemnej zgody Krajowej Izby Gospodarczo-Rehabilitacyjnej.
Jakiekolwiek użycie lub wykorzystanie artykułów w całości lub w części bez zgody Krajowej Izby Gospodarczo-Rehabilitacyjnej lub autorów z naruszeniem prawa jest zabronione pod groźbą kary i może być ścigane prawnie.

Linki | Mapa strony | Administrator